生產(chǎn)成本作為會(huì)計(jì)上的一個(gè)基本范疇，如何加強(qiáng)成本核算一直是傳統(tǒng)會(huì)計(jì)工作的一項(xiàng)重要內(nèi)容，但同時(shí)也是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定過程中難以把握的一個(gè)灰色領(lǐng)域。下面博革咨詢小編就帶大家了解一下生產(chǎn)成本核算的調(diào)整分析。

　　我國(guó)新頒布和實(shí)施的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及其應(yīng)用指南，對(duì)成本會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)提出一些新規(guī)范，局部還做出重要調(diào)整，在一定程度上更新了傳統(tǒng)的成本會(huì)計(jì)觀念。通過將新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及其應(yīng)用指南與現(xiàn)行的成本會(huì)計(jì)工作實(shí)踐相結(jié)合，嘗試梳理出一個(gè)較為完整的知識(shí)框架，并對(duì)一些具體問題提出疑問和見解，以期對(duì)工業(yè)企業(yè)的成本會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)起到具體的借鑒和指導(dǎo)作用。

　　一、生產(chǎn)成本核算的調(diào)整分析

　　自從20世紀(jì)90年代初期我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和制度改革至今，產(chǎn)品制造成本核算一直采取完全成本法（或稱吸收成本法），即產(chǎn)品成本主要由直接材料、直接人工和制造費(fèi)用3部分構(gòu)成，如何把計(jì)入存貨的成本費(fèi)用與計(jì)入當(dāng)期損益的期間費(fèi)用區(qū)分開來，一直是產(chǎn)品制造成本核算的關(guān)鍵所在。新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及其應(yīng)用指南對(duì)工業(yè)企業(yè)的成本核算有關(guān)調(diào)整事項(xiàng)主要有：

　　第一，原計(jì)入產(chǎn)品成本的費(fèi)用支出，新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求計(jì)入當(dāng)期損益。主要包括：

　　1.生產(chǎn)性耗費(fèi)的原材料、物料、周轉(zhuǎn)材料等存貨所計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備；

　　2.在產(chǎn)品存貨的盤盈或盤虧、毀損所造成的凈損益；

　　3.生產(chǎn)單位使用的固定資產(chǎn)的減值損失；

　　4.生產(chǎn)車間使用的固定資產(chǎn)后續(xù)支出中不符合資本化條件的部分，如修理費(fèi)。

　　此外，作為對(duì)原有會(huì)計(jì)處理規(guī)則的進(jìn)一步明確和規(guī)范，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1號(hào)一存貨》第9條明確規(guī)定，非正常消耗的直接材料、直接人工和制造費(fèi)用，不計(jì)入存貨成本，而應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)確認(rèn)為當(dāng)期損益。

　　第二，原計(jì)入當(dāng)期損益的費(fèi)用支出，現(xiàn)要求計(jì)入產(chǎn)品等存貨的成本。主要包括：

　　1.除傳統(tǒng)所謂的工資總額和職工福利費(fèi)之外的其它職工薪酬中，應(yīng)由生產(chǎn)單位員工承擔(dān)的部分；

　　2.經(jīng)過很長(zhǎng)時(shí)間的構(gòu)建或生產(chǎn)活動(dòng)才能完成的產(chǎn)品存貨，所發(fā)生的借款費(fèi)用的資本化部分等。出于謹(jǐn)慎性的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求，類似這樣的調(diào)整并不構(gòu)成新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的主流。

　　二、直接材料成本核算的調(diào)整分析

　　生產(chǎn)中所耗費(fèi)的直接材料成本主要是從原材料存貨的采購成本或者其它渠道的取得成本轉(zhuǎn)化過來的。直接材料成本核算的調(diào)整主要體現(xiàn)在：

　　其一，用于生產(chǎn)的原材料存貨，如果其可變現(xiàn)凈值低于成本，就需要計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，并確認(rèn)相應(yīng)的資產(chǎn)減值損失，列入當(dāng)期損益；對(duì)于生產(chǎn)領(lǐng)用的原材料、周轉(zhuǎn)材料等存貨，已經(jīng)計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，則需要同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)其存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，即借記“存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”科目，貸記“生產(chǎn)成本”、“制造費(fèi)用”等科目；用于銷售的產(chǎn)品存貨，其跌價(jià)準(zhǔn)則在確認(rèn)銷售收入的當(dāng)期予以結(jié)轉(zhuǎn)，沖減了銷貨成本。這樣處理，保證了在對(duì)所有資產(chǎn)減值準(zhǔn)備進(jìn)行轉(zhuǎn)銷時(shí)，在會(huì)計(jì)處理手法保持了基本的統(tǒng)一性。

　　其二，生產(chǎn)領(lǐng)用材料的成本計(jì)價(jià)可以采用先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法、個(gè)別計(jì)價(jià)法等方法，應(yīng)用指南進(jìn)一步指出加權(quán)平均法，可以包括傳統(tǒng)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中采用的移動(dòng)平均法，也可以采用全月一次加權(quán)平均法。新準(zhǔn)則已取消了后進(jìn)先出法。

　　三、直接人工成本核算的新特點(diǎn)

　　關(guān)于人工成本的核算是新準(zhǔn)則改革中力度較大的一個(gè)方面。長(zhǎng)期以來，我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)上并沒有建立起全面、完整的人工成本概念，在人工成本核算中，無論從職工范圍、還是從薪酬的內(nèi)涵界定上都比較狹窄，這就很難真正反映企業(yè)實(shí)際承擔(dān)的人工耗費(fèi)水平，并導(dǎo)致中國(guó)的一些出口企業(yè)在國(guó)際反傾銷及國(guó)際貿(mào)易當(dāng)中處于不利地位，另一方面也出現(xiàn)一些難以合理解釋的會(huì)計(jì)現(xiàn)象。

　　《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第9號(hào)——職工薪酬》中樹立了新型的、全面的人工成本觀念，有助于扭轉(zhuǎn)長(zhǎng)期以來關(guān)于活勞動(dòng)耗費(fèi)與補(bǔ)償方面的含糊不清局面。根據(jù)新準(zhǔn)則，從性質(zhì)上看凡是企業(yè)為獲得職工提供的服務(wù)而給予或付出的各種形式的對(duì)價(jià)，包括貨幣性薪酬及非貨幣性福利等，都構(gòu)成職工薪酬，都應(yīng)當(dāng)作為一種耗費(fèi)，并與這些服務(wù)產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益相匹配。除因解除與職工的勞動(dòng)關(guān)系而給予的補(bǔ)償外，都應(yīng)當(dāng)根據(jù)職工提供服務(wù)的受益對(duì)象，分別計(jì)入相應(yīng)的資產(chǎn)、勞務(wù)成本或者當(dāng)期損益等。避免了過去對(duì)相當(dāng)一部分具有勞動(dòng)用工支出性質(zhì)的費(fèi)用采取一刀切的隨意性會(huì)計(jì)行為。比如，各種社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)、住房公積金、工會(huì)經(jīng)費(fèi)及職工教育經(jīng)費(fèi)等作為職工薪酬，其中應(yīng)當(dāng)有生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)負(fù)擔(dān)的部分，就應(yīng)該計(jì)入產(chǎn)品成本或勞務(wù)成本，而不再像過去那樣直接計(jì)入當(dāng)期損益。

　　此外，值得一提的是，至今仍有許多老工業(yè)企業(yè)，其成本項(xiàng)目的劃分保持了計(jì)劃經(jīng)濟(jì)時(shí)代的慣例，如把產(chǎn)品成本劃分為原材料、燃料與動(dòng)力、工資及計(jì)提的職工福利費(fèi)、制造費(fèi)用等若干成本項(xiàng)目來進(jìn)行核算。根據(jù)新準(zhǔn)則“工資及計(jì)提的職工福利費(fèi)”無法涵蓋現(xiàn)代版的職工薪酬的全部?jī)?nèi)容，應(yīng)統(tǒng)一調(diào)整為“直接人工”。

　　四、關(guān)于制造費(fèi)用核算的新變化

　　制造費(fèi)用是指企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品和提供勞務(wù)而發(fā)生的各項(xiàng)間接費(fèi)用。企業(yè)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)當(dāng)中，制造費(fèi)用通常被當(dāng)作一種部門費(fèi)用，并分別不同的生產(chǎn)部門加以歸集、匯總，而后分配轉(zhuǎn)入相應(yīng)的產(chǎn)品或勞務(wù)成本。制造費(fèi)用不屬于當(dāng)期損益，應(yīng)與管理費(fèi)用等期間費(fèi)用明確區(qū)別開來。新準(zhǔn)則對(duì)于制造費(fèi)用的核算有以下幾點(diǎn)變化：

　　其一是關(guān)于固定資產(chǎn)修理費(fèi)的會(huì)計(jì)處理問題。新準(zhǔn)則應(yīng)用指南指出，固定資產(chǎn)的修理費(fèi)不符合資本化條件的，應(yīng)于發(fā)生時(shí)直接計(jì)入管理費(fèi)用和銷售費(fèi)用等期間損益，同時(shí)也不再采用預(yù)提或者待攤方式。生產(chǎn)性固定資產(chǎn)的相關(guān)修理費(fèi)支出，也不再計(jì)入制造費(fèi)用（生產(chǎn)成本）。大修理期問的停工損失，不再計(jì)入制造費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益（如管理費(fèi)用）。

　　其二是產(chǎn)品存貨的盤虧、毀損或者盤盈的核算問題。在以往的成本會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，產(chǎn)品的盤盈、盤虧、毀損按所在部門進(jìn)行歸集，與調(diào)整制造費(fèi)用處理類似。新準(zhǔn)則應(yīng)用指南中明確規(guī)定，盤虧、毀損的各種資產(chǎn)，包括在產(chǎn)品在內(nèi)，按管理權(quán)限報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)后做出相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理，扣除殘料價(jià)值和可收回的保險(xiǎn)賠償或過失人賠償后的凈損失，計(jì)入管理費(fèi)用或者營(yíng)業(yè)外支出，盤盈的在產(chǎn)品存貨一般沖減（貸記）管理費(fèi)用。

　　其三是費(fèi)用的跨期分配問題。在新準(zhǔn)則應(yīng)用指南中，已沒有“待攤費(fèi)用”和“預(yù)提費(fèi)用”兩個(gè)科目，而這兩個(gè)科目的核算曾是產(chǎn)品成本核算的一個(gè)重要環(huán)節(jié)。從新準(zhǔn)則的改革思路來看，一方面，短期內(nèi)需要攤銷的項(xiàng)目正在被縮減，例如前面提到的固定資產(chǎn)修理費(fèi)，已不再允許采用待攤或預(yù)提方式。另一方面，即使存在一些需要攤銷或者預(yù)提的費(fèi)用項(xiàng)目，被更為明確的科目稱謂取代，如預(yù)提短期借款利息，可以直接使用“應(yīng)付利息”科目反映。季節(jié)性停工損失也應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)直接計(jì)入制造費(fèi)用，不再采取預(yù)提方式在整個(gè)會(huì)計(jì)年度內(nèi)予以“平滑”性的分配。

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